არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები

საგადასახადო ადმინისტრირების ეფექტიანობა მნიშვნელოვნად არის დამოკიდებული სახელმწიფოს შესაძლებლობაზე, სწორად შეაფასოს გადასახადის გადამხდელის ეკონომიკური საქმიანობის რეალური შედეგი. 

პრაქტიკაში ხშირად არსებობს შემთხვევები, როდესაც გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია არასრულია, არაზუსტია ან საერთოდ არ არსებობს. ამგვარ სიტუაციებში საგადასახადო ორგანო იყენებს შეფასების სპეციალურ ინსტრუმენტს – არაპირდაპირ მეთოდს, რომელიც საშუალებას იძლევა ეკონომიკური საქმიანობა შეფასდეს ირიბი მონაცემების საფუძველზე. აღნიშნული მიდგომა ფართოდ გამოიყენება საერთაშორისო საგადასახადო პრაქტიკაში და წარმოადგენს საგადასახადო კონტროლის მნიშვნელოვან მექანიზმს.

საქართველოს საგადასახადო სისტემაში არაპირდაპირი მეთოდი გამოიყენება მაშინ, როდესაც გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაცია არ იძლევა დაბეგვრის ობიექტის სწორად განსაზღვრის შესაძლებლობას. ამდენად, აღნიშნული მექანიზმის სამართლებრივი საფუძვლისა და პრაქტიკული გამოყენების ანალიზი მნიშვნელოვანია როგორც ბიზნესის, ასევე ფინანსური და აუდიტორული სფეროს წარმომადგენლებისთვის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსით განსაზღვრული ნორმა

არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის სამართლებრივი საფუძველი გათვალისწინებულია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, რომლის მიხედვითაც:

,,საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე):

ა) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა;

ბ) ერთზე მეტი ნებისმიერი შემდეგი პირობის არსებობისას:

ბ.ა) ადგილი აქვს პირის აქტივების დაუსაბუთებელ ზრდას;

ბ.ბ) პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობისათვის ან/და პირადი მოხმარებისათვის გაწეული ხარჯი აჭარბებს დეკლარირებულ შემოსავალს;

ბ.გ) მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად საგადასახადო შემოწმების დაწყების შესახებ საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი აქტით განსაზღვრულ შესამოწმებელ პერიოდში გამოვლენილია პირის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის ორი ან მეტი შემთხვევა;

ბ.დ) გამოვლენილია არსებითი სხვაობა პირის მიერ საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის”.

„პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ“ მეთოდური მითითება

საგადასახადო შემოწმებისას, პირის საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის ერთიანი მეთოდოლოგიური მიდგომის უზრუნველსაყოფად შემოსავლების სამსახურის მიერ გამოიცა „პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ“ მეთოდური მითითება, რომელიც არეგულირებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისას, შესაბამისი საფუძვლების დადგენის და შესაბამისი მეთოდების გამოყენების პრინციპებს.

საგადასახადო შემოწმებისას, პირის საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრა გულისხმობს სამეურნეო ოპერაციის დასაბეგრი თანხის ცვლილებას, ამავე სამეურნეო ოპერაციის ფორმის კვალიფიკაციის შეუცვლელად.

იმისათვის, რომ საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისას აუდიტორის ქმედებები იყოს თანმიმდევრული და დასაბუთებული, საგადასახადო ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრა ხორციელდება ორი სავალდებულო საფეხურის გავლით:

I – საფუძვლის დადგენა;

II – მეთოდის შერჩევა-გამოყენება.

საფუძვლის დადგენა

საგადასახადო შემოწმების დროს საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის უფლებამოსილების გამოყენებისთვის საგადასახადო აუდიტორი ვალდებულია დაადგინოს ამ მეთოდის გამოყენების საფუძველი. საფუძველი შეიძლება იყოს ჩამოთვლილთაგან ნებისმიერი ერთი ან ერთზე მეტი პირობა:

• სააღრიცხვო დოკუმენტაციის უქონლობა – აღნიშნული გულისხმობს გადასახადის გადამხდელის მიზეზით შექმნილ ნებისმიერ გარემოებას, რომლის შედეგადაც აუდიტორს არ მიეცა პირის სააღრიცხვო დოკუმენტაციის გაცნობის და შესწავლის შესაძლებლობა, რაც შეიძლება გამოწვეული იყოს კანონით დადგენილ ვადაში აუდიტორისთვის დოკუმენტების წარუდგენლობით ან ნაწილობრივ წარდგენით, სამეურნეო ოპერაციებზე სააღრიცხვო დოკუმენტაციის გამოუწერლობით, შეუდგენლობით ან/და სხვა ნებისმიერი გარემოებით.
• დაბეგვრის ობიექტის დაუდგენლობა – რაც გულისხმობს პირის სააღრიცხვო დოკუმენტაციით კონკრეტული სამეურნეო ოპერაციის დაწყებას, მიმდინარეობასა და დასრულებას (შედეგს) შორის კავშირის დაუდგენლობას. დაბეგვრის ობიექტის დაუდგენლობის საფუძვლად მიიჩნევა: არაიდენტიფიცირებადი რეალიზაციები, არასწორი კალკულაციები, აღურიცხველი მომსახურებები და სხვა ნებისმიერი გარემოება, რომლის შედეგადაც შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
• ერთზე მეტი კანონშეუსაბამობა – რაც განსაზღვრულია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის ,,ბ” პუნქტით (იხ. ზევით).

სათანადო საფუძვლის დადგენის მიზნით, აუდიტორმა სრულყოფილად უნდა გამოიკვლიოს საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, მიიღოს გადაწყვეტილება არაპირდაპირ მეთოდზე გადასვლის თაობაზე.

საქმის გარემოებებიდან გამომდინარე, აუდიტორი უფლებამოსილია:

• გადასახადის გადამხდელისგან ან მესამე მხარისგან მოითხოვოს/გამოითხოვოს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია;
• გაეცნოს გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში გადასახადის გადამხდელის შესახებ, აგრეთვე, გადასახადის გადამხდელთან ან/და შესაბამის სამეურნეო ოპერაციებთან დაკავშირებულ სხვა პირთა მონაცემებს;
• გარდა გადასახადის გადამხდელისა, დამატებით გაესაუბროს საქმესთან დაკავშირებულ სხვა პირებს ან/და ორგანოებს;
• დაათვალიეროს ობიექტი, საწყობი, საამქრო, საქმიანი ეზო და ა.შ.;
• მოიწვიოს სპეციალისტი ან/და დანიშნოს ექსპერტიზა;
• მოითხოვოს მიმდინარე კონტროლის ღონისძიებების ჩატარება;
• განახორციელოს პირის მიმართ შეგროვებული ინფორმაციის შესწავლა და ანალიზი;
• მოიპოვოს და დაამუშაოს სხვა შესადარისი პირის საგადასახადო კონტროლის ან/და საგადასახადო დავის მასალები;
• სააღრიცხვო დოკუმენტაციის შეგროვების, გამოკვლევის და სანდოობის შეფასების მიზნით, მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს.

საფუძვლის დადგენის შემდეგ, მეორე საფეხურზე აუდიტორი შეარჩევს იმ მეთოდებს, რომელთა გამოყენებითაც განისაზღვრება პირის საგადასახადო ვალდებულებები.

მეთოდის შერჩევა-გამოყენება

საგადასახადო კანონმდებლობით არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებები უნდა განისაზღვროს აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე.

მეთოდური მითითებით განსაზღვრულია არაპირდაპირი მეთოდის სახეები, რომლებიც საგადასახადო შემოწმებისას უნდა იქნეს გამოყენებული:

• ფასნამატის მეთოდი – აღნიშნული გულისხმობს, შესაბამისი ეტაპების გავლით, შესამოწმებელი პერიოდის არაიდენტიფიცირებადი რეალიზაციების მიმართ სხვადასხვა წყაროთი დადგენილი ფასნამატების გამოყენებას და ეს ეტაპებია:

• დაჯგუფება;
• იდენტიფიცირებადი რეალიზაციების გამოცალკევება;
• ფასნამატის დადგენა;
• ფასნამატის გამოყენება;
• ფასნამატის მეთოდით გამოთვლილი შემოსავლების გადანაწილება.

შენიშვნა: თუ სააღრიცხვო დოკუმენტაცია იძლევა საშუალებას, საბითუმო და საცალო რეალიზაციებზე ფასნამატები უნდა დადგინდეს და გამოყენებულ იქნას ცალ-ცალკე.

• დანახარჯების მეთოდი – რაც გულისხმობს შესამოწმებელ პერიოდში პირის მიერ გაწეული ხარჯების შესახებ ინფორმაციის (მათ შორის, იჯარის ხარჯების, კომუნალური ხარჯების, გადახდილი ხელფასების, საწვავის ხარჯების, საოფისე-საკანცელარიო ხარჯების, შეძენილ-გახარჯული ნედლეულის ან/და მასალების შესახებ და ა.შ.) ანალიზის საფუძველზე, პირის შემოსავლების დადგენას. 
• შედარების მეთოდი – აღნიშნული გულისხმობს პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას სხვა შესადარისი პირის შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე. შესადარისია პირი, რომელიც შესამოწმებელ პერიოდში განეკუთვნება განსახილველი პირის სიდიდის კატეგორიას (მცირე, საშუალოს, მსხვილი) და ამავე პერიოდში ქემოთ ჩამოთვლილ არანაკლებ 7 პუნქტში ემთხვევა განსახილველი პირის შემდეგ მონაცემებს:

• სამართლებრივი ფორმა;
• საქმიანობის სფერო;
• საქმიანობის ფაქტობრივი ადგილი, შემდეგი რიგითობით: ქალაქი, რაიონი, რეგიონი;
• დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაცია;
• დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა;
• დღგ-ის ჩათვლები;
• იმპორტირებული პროდუქციის საბაჟო ღირებულება;
• დაქირავებულ პირთა რაოდენობა;
• გაცემული ხელფასების ოდენობა;
• სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ღირებულება;
• საკონტროლო სალარო-აპარატების რაოდენობა;
• ობიექტების რაოდენობა;
• დასაბეგრი ქონების ღირებულება.

შენიშვნა: გადასახადის გადამხდელისა და შესადარისი პირის მონაცემებში ზემოაღნიშნულ კრიტერიუმებს შორის, რომლებიც გამოისახება თანხობრივ სიდიდეში, დასაშვებია არსებობდეს სხვაობა 10%-ის ოდენობით, ხოლო, იმ კრიტერიუმებს შორის, რომლებიც გამოისახება რაოდენობრივ სიდიდეში – ყოველ 10 ერთეულზე 2 ერთეულის ოდენობით.

• სხვა ალტერნატიული მეთოდი – რაც გულისხმობს აუდიტორის პროფესიული ცოდნითა და გამოცდილებით შემუშავებულ, ლოგიკურ და სათანადოდ დასაბუთებულ, პირის საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრას ნებისმიერი სხვა მეთოდით.

შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითებით ასევე რეკომენდირებულია თუ რა შემთხვევაში რომელი მეთოდი უნდა იქნეს გამოყენებული: 

• ფასნამატის მეთოდი – ვაჭრობაში;
• დანახარჯების მეთოდი – წარმოებასა და მომსახურების გაწევაში;
• შედარების მეთოდი – სააღრიცხვო დოკუმენტაციის უქონლობისას.

შენიშვნა: პირის საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისას, აუდიტორის მიერ მხედველობაში უნდა იქნას მიღებული შესაბამისი საქმიანობის სპეციფიკა, სეზონურობა და ყველა ის ფაქტობრივი გარემოება, რამაც შესაძლოა არსებითი გავლენა იქონიოს შემოწმების შედეგებზე.

სპეციალური წესები

საგადასახადო აუდიტორი უფლებამოსილია განსაზღვროს არსებითობა და პირის საგადასახადო ვალდებულებები არ გაიანგარიშოს არაპირდაპირი მეთოდით, თუ:

ა) არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით მიღებული შემოსავალი ან/და დასაბეგრი ბრუნვა, პირის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული შემოსავლის ან/და დასაბეგრის ბრუნვის 2%-ს არ აღემატება;

ბ) ზოგადი ანალიტიკური პროცედურებით ან/და ანალიზით, გადასახადის გადამხდელის მოსალოდნელი სავარაუდო საგადასახადო ვალდებულებები ჯამურად არ იზრდება:

ბ.ა) მცირე კატეგორიის გადასახადის გადამხდელთან – 1 000 ლარზე მეტით;

ბ.ბ) საშუალო კატეგორიის გადასახადის გადამხდელთან – 10 000 ლარზე მეტით;

ბ.გ) მსხვილი კატეგორიის გადასახადის გადამხდელთან – 100 000 ლარზე მეტით.

ამასთან, იმ ხარჯების გათვალისწინებისთვის (აღიარებისთვის), რომელზეც პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, აუდიტორის მიერ გამოიყენება „კრედიტორული დავალიანების შესახებ“ მეთოდური მითითება (№8 დანართი) და მისი პრინციპები (მიდგომები), ხოლო არაპირდაპირი მეთოდით გამოთვლილი შემოსავალი ჩაითვლება საკასო შემოსავლად, რომელიც განიმარტება „სალაროში ნაღდი ფულის შესახებ“ მეთოდური მითითების (№9 დანართი) შესაბამისად.

აქვე აღსანიშნავია, რომ დავის განმხილველი ორგანოების მიერ არ გაითვალისწინება დავის ეტაპზე წარდგენილი ის სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან მისი ნაწილი, რომელიც გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იქნა წარდგენილი საგადასახადო შემოწმების დროს.

სასამართლო პრაქტიკა

არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებასთან დაკავშირებული საკითხები არაერთხელ გამხდარა დავის საგანი საქართველოში, მათ შორის სასამართლო განხილვის გზით. 

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ერთ-ერთ საქმეში განმარტებულია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება დასაშვებია მხოლოდ მაშინ, როდესაც არსებობს კანონით გათვალისწინებული წინაპირობები. სასამართლომ აღნიშნა, რომ მხოლოდ არასრულყოფილი ბუღალტრული აღრიცხვის არსებობა ავტომატურად არ ქმნის საფუძველს საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისთვის, ბუღალტერიის არასათანადო წარმოებას ასევე უნდა გამოეწვია კონკრეტული შედეგი – საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შეუძლებლობა. 

აღნიშნული პრაქტიკა ხაზს უსვამს იმ მნიშვნელოვან პრინციპს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება და საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება უნდა იყოს ეკონომიკურად და სამართლებრივად დასაბუთებული. ეს მიდგომა მნიშვნელოვან როლს ასრულებს გადასახადის გადამხდელის უფლებების დაცვის პროცესში.

საერთაშორისო პრაქტიკა და OECD მიდგომა

არაპირდაპირი მეთოდები ფართოდ გამოიყენება საერთაშორისო საგადასახადო ორგანოებშიც. მაგალითად, OECD-ის რეკომენდაციები მიუთითებს, რომ ასეთი მეთოდები განსაკუთრებით ეფექტიანია იმ სექტორებში, სადაც მაღალია ნაღდი ანგარიშსწორება ან არარეგისტრირებული ეკონომიკური აქტივობა.

საერთაშორისო პრაქტიკაში ყველაზე გავრცელებული არაპირდაპირი მეთოდებია:

1. საბანკო დეპოზიტების მეთოდი (Bank Deposit Method) – ამ მეთოდით საგადასახადო ორგანო აანალიზებს გადასახადის გადამხდელის საბანკო ანგარიშებზე არსებული თანხების მოძრაობას და აფასებს, შეესაბამება თუ არა ის დეკლარირებულ შემოსავალს.
2. აქტივების ზრდის მეთოდი (Net Worth Method) – ეს მეთოდი ეფუძნება პირის ქონების ზრდის შეფასებას გარკვეული პერიოდის განმავლობაში. თუ აქტივების ზრდა ვერ აიხსნება დეკლარირებული შემოსავლით, შესაძლოა დადგინდეს არადეკლარირებული შემოსავალი.
3. ხარჯების მეთოდი (Expenditure Method) – აღნიშნული მეთოდით ხდება პირის ხარჯების ანალიზი. თუ ხარჯები მნიშვნელოვნად აღემატება დეკლარირებულ შემოსავალს, ეს შესაძლოა დაუდეკლარირებული შემოსავლის არსებობაზე მიუთითებდეს.

ამ მეთოდების გამოყენება საგადასახადო ორგანოს საშუალებას აძლევს ეკონომიკური საქმიანობა შეაფასოს მაშინაც კი, როდესაც პირდაპირი ფინანსური ინფორმაცია არასაკმარისია.

ექსპერტის შეფასება

პრაქტიკა გვიჩვენებს, რომ სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არ არსებობით ან არსებული სააღრიცხვო დოკუმენტაციის შესაბამისად დაბეგვრის ობიექტის დაუდგენლობით გამოწვეული არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება ბიზნესისთვის მნიშვნელოვანი საგადასახადო რისკის შემცველია.

2023 წლის ოქტომბრის თვემდე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას მხოლოდ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილი განსაზღვრავდა და მისი გამოყენებისთვის დამატებითი სახელმძღვანელო ან/და განმარტება არ არსებობდა. შესაბამისად, ბიზნესის იმ ნაწილს, რომელსაც არ ჰქონდა სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან არსებული სააღრიცხვო დოკუმენტაციით ვერ დგინდებოდა დაბეგვრის ობიექტი, უპირობოდ შეეხებოდა კოდექსის ზემოაღნიშნული ნორმა. თუმცა, ისიც უნდა აღინიშნოს, რომ მეთოდური მითითება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლებს მხოლოდ აზუსტებს, დამატებით განმარტავს და მისი მოქმედების არეალი არ შევიწროვებულა. 

შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2023 წლის 03 ოქტომბრის N24392 ბრძანებით შევიდა ცვლილება „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაში, რომლის მიხედვითაც განივრცო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლები და განისაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებების გაანგარიშების მეთოდები.

მიუხედავად დამატებით განმარტებისა, ბიზნესი, რომელსაც არ აქვს ბუღალტრული აღრიცხვა ან არასათანადოდ აქვს მოწესრიგებული დღესაც იგივე პრობლემის წინაშეა – აუდიტორს კვლავ მარტივად შეუძლია დაასაბუთოს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველი. 

არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული შემოსავლები და ხარჯები შეუძლებელია ერთი-ერთში ასახავდეს არსებულ რეალობას, რადგან ასეთ დროს მხედველობაში არ მიიღება მთელი რიგი მთელი რიგი ფაქტობრივი გარემოებები. მაგალითად, შესაძლოა პირის მიერ გარკვეულ პერიოდში საქონელი მიწოდებული იყო ფასდაკლებული ფასით, ან სხვადასხვა პირებისთვის სხვადასხვა ფასით, რაც არ იქნება გათვალისწინებული შემოწმებისას და ფასნამატი გავრცელდება მთლიან თვითღირებულებაზე, აქციებისა და ფასდაკლებების გაუთვალისწინებლად.

არაპირდაპირი მეთოდი საგადასახადო ორგანოს ხელთ არსებული  ერთ-ერთი ინსტრუმენტია არასრული ან არასწორი ინფორმაციის პირობებში საგადასახადო ვალდებულებების მეტ-ნაკლებად “სწორად” გაანგარიშებისათვის. თუმცა იგი არ უნდა იქცეს გადასახადის გადამხდელის „დასჯის“ ინსტრუმენტად და მისი მიზანი მაქსიმალურად მიახლოებული რეალობის დადგენა უნდა იყოს. შემუშავებული მეთოდური მითითებით კი გადასახადის გადამხდელის მდგომარეობა დამძიმდა. კერძოდ, დავის განმხილველი ორგანოების მიერ აღარ გაითვალისწინება დავის ეტაპზე წარდგენილი ის სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან მისი ნაწილი, რომელიც გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იქნა წარდგენილი საგადასახადო შემოწმების დროს. თუმცა ვფიქრობ, სასამართლო პრაქტიკიდან გამომდინარე, თუ გადასახადის გადამხდელი წარადგენს მტკიცებულებებს, რომლებიც ეჭვქვეშ დააყენებს საგადასახადო ორგანოს გათვლებს, დავის განმხილველი ორგანოს მხრიდან გაუთვალისწინებლობის შემთხვევაშიც კი, სასამართლო შეაფასებს ამ გათვლების სიზუსტეს და მიიღებს შესაბამის გადაწყვეტილებას.

ამდენად, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებისას გადასახადის გადამხდელს ყოველთვის დარჩება არასამართლიანობის განცდა – რომ მას ზედმეტი საგადასახადო ტვირთი დააკისრეს. გამოსავალი კი ერთი შეხედვით მარტივია – დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე სწორად და დროულად აღირიცხოს შემოსავლები და ხარჯები, ასევე საქმიანობოასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე, რათა საგადასახადო ორგანოს შეეძლოს დაბეგვრის ობიექტის სწორად განსაზღვრა.

აუდიტის პრევენციული როლი – პროფესიული აუდიტი და საგადასახადო კონსულტაცია მნიშვნელოვან როლს ასრულებს მსგავსი რისკების მართვაში. ეფექტიანი კონტროლის მექანიზმები და სწორად ორგანიზებული ბუღალტრული აღრიცხვა სრულად ამცირებს საგადასახადო ორგანოს მხრიდან არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენების ალბათობას.

დასკვნა

არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა წარმოადგენს საგადასახადო ადმინისტრირების მნიშვნელოვან ინსტრუმენტს, რომელიც გამოიყენება მაშინ, როდესაც გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაცია არ იძლევა დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრის შესაძლებლობას.

საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა საგადასახადო ორგანოს ანიჭებს უფლებას, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას გამოიყენოს არაპირდაპირი მეთოდი. ამასთან, სასამართლო პრაქტიკა ხაზს უსვამს, რომ ასეთი მეთოდის გამოყენება უნდა იყოს მკაფიოდ დასაბუთებული და კანონით განსაზღვრული პირობების არსებობით გამართლებული.

ბიზნესისთვის აღნიშნული პრაქტიკის მთავარი გზავნილია, რომ სწორი ბუღალტრული აღრიცხვა, სრულყოფილი დოკუმენტაცია და ეფექტიანი შიდა კონტროლი წარმოადგენს საგადასახადო რისკების მართვის მნიშვნელოვან ინსტრუმენტს.

წყაროები:

• საქართველოს საგადასახადო კოდექსი – ბმული;

• შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის ბრძანება N22708 “ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე” – დანართი N10 – ბმული

• საქართველოს უზენაესი სასამართლოს გადაწყვეტილება (საქმე BS-841(2)-K-19) – ბმული;

• OECD. Tax Administration and Compliance Risk Management Guidelines – ბმული.